Vice de procédure d’imposition & secret professionnel

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L’utilisation par l’administration d’informations couvertes par le secret professionnel sans le consentement du contribuable vicie la procédure d’imposition  

Dans un récent arrêt en date du 12 décembre 2018 (CE 12 décembre 2018 n°414088, Sté Baby Black Elephant), le Conseil d’Etat apporte d’intéressantes précisions concernant l’encadrement des informations auxquelles les services vérificateurs peuvent avoir accès dans le cadre de l’exercice de leur droit de contrôle lorsque ces informations sont couvertes par le secret professionnel.

Dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt commenté, une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (l’Entreprise) a fait l’objet d’une vérification de comptabilité. L’administration fiscale a considéré qu’une opération de réduction de capital réalisée au titre des exercices contrôlés avait mis fin au report d’imposition de la plus-value d’échange réalisée par le gérant et associé unique en 2006 et a imposé ladite plus-value.

Au cours des opérations de contrôle, le vérificateur a pris connaissance dans les locaux de la société d’un certain nombre de documents, parmi lesquels figurait une consultation juridique adressée par l’avocat à l’associé gérant de l’Entreprise et revêtue de la mention « personnel et confidentiel ». Cette consultation était couverte par le secret professionnel. La consultation détaillait les conséquences sur les revenus personnels du gérant de l’opération envisagée de réduction du capital. Il convient de noter que ce document avait été porté à la connaissance du service vérificateur sans l’accord de l’associé gérant. Ce dernier s’est de plus expressément opposé à ce que cette consultation qui contenait des informations confidentielles puisse être utilisée par l’administration fiscale.

La question que devait donc trancher le Conseil d’Etat dans cette affaire était de déterminer si la révélation d’une correspondance entre le contribuable et son avocat, permettant le calcul du montant d’imposition contestée, pouvait constituer une violation du secret professionnel susceptible de vicier irrémédiablement la procédure d’imposition ?

Pour rappel, les consultations d’avocats adressées à leurs clients sont couvertes par le secret professionnel. En principe, la consultation de ces documents par l’administration fiscale constitue une violation de celui-ci. Cette violation est sanctionnée par une irrégularité substantielle et non régularisable de la procédure d’imposition. Ceci quand bien même, les agents de l’administration fiscale sont également tenus au secret dans le cadre de leurs fonctions.

Il est toutefois précisé que lorsqu’un contribuable présente volontairement ou conventionnellement à l’administration fiscale un document normalement couvert par le secret professionnel, celui-ci ne peut plus être invoqué, et l’intéressé ne peut plus se prévaloir d’une quelconque violation du secret professionnel (voir CAA Lyon, 13 juin 1989, n° 89LY00332 pour le cas d’un avocat ayant spontanément remis au vérificateur, qui n’a pas demandé à ce dernier d’y avoir accès, des documents couverts par le secret ; CAA Douai, 2e ch., 6 févr. 2001, n° 98DA00385 et CAA de Paris 26 janvier 2017, 9eme chambre n° 15PA02229 pour le cas de consultation jointe dans la comptabilité de l’expert-comptable). Ceci, à la condition toutefois que l’obtention de ce document ne résulte en aucune manière de l’exercice d’un droit de communication par le Service vérificateur (en ce sens CE 6 mai 1975 Recueil Lebon 114 ; CAA Paris, 10e ch., 7 juill. 2017, n° 15PA03385).

Dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt commenté, le Conseil d’Etat rappelle tout d’abord et assez classiquement que le premier alinéa de l’article 66-5 de la loi du 31 décembre 1971, portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques, qui dispose  :  » En toutes matières, que ce soit dans le domaine du conseil ou dans celui de la défense, les consultations adressées par un avocat à son client ou destinées à celui-ci, les correspondances échangées entre le client et son avocat, entre l’avocat et ses confrères à l’exception pour ces dernières de celles portant la mention « officielle », les notes d’entretien et, plus généralement, toutes les pièces du dossier sont couvertes par le secret professionnel ».

La Haute Juridiction poursuit en énonçant que la révélation du contenu d’une correspondance échangée entre un contribuable et son avocat, vicie la procédure d’imposition menée à l’égard du contribuable et entraîne la décharge de l’imposition lorsque, à défaut de l’accord préalable de ce dernier, le contenu de cette correspondance fonde tout ou partie de la rectification.

Le Conseil d’Etat rappelle également et conformément à la jurisprudence en vigueur que la confidentialité des correspondances entre l’avocat et son client ne s’impose qu’au premier et non au second qui, n’étant pas tenu au secret professionnel, peut décider de lever ce secret, sans y être contraint. La Haute juridiction rejoint ainsi la position de la Cour de Cassation en 2009 (Cass. Civ 1er, 30 avril 2009, n°08-13.596) qui avait rappelé que « la confidentialité des correspondances échangées entre l’avocat et son client ne s’impose qu’au premier et non au second ».

Ainsi, si la circonstance que l’administration ait pris connaissance du contenu d’une correspondance échangée entre un contribuable et son avocat est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition suivie à l’égard de ce contribuable dès lors que celui-ci a préalablement donné son accord en ce sens.

Dans cette affaire, le conseil d’Etat conclut donc assez logiquement à la violation du secret professionnel dans la mesure où en l’espèce :

  • Il n’était pas contesté par le Service que c’est cette consultation qui avait fondé l’imposition en litige ; et
  • Le gérant avait immédiatement refusé toute prise de copie par le vérificateur de la consultation juridique lors de son examen. Cette consultation n’avait d’ailleurs plus été présentée au vérificateur lors de la suite des opérations de contrôle sur place. Ces circonstances démontrant l’absence d’accord préalable du contribuable à la remise de la consultation juridique. En conséquence, l’administration fiscale ne pouvait pas l’utiliser pour le calcul du montant des impositions contestées, les informations contenues dans ce document étant protégées.

On ne peut que se féliciter de cette décision qui vient préciser les conséquences sur la régularité de lé procédure des révélations involontaires de documents couverts par le secret professionnelle par une personne qui n’en est pas dépositaire (ici le client destinataire).

Rémi Castebert
Avocat à la cour
NMW Delormeau Avocats

Intervenant au sein des conférences EFE

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