Fiscalité des procédures collectives : le juge a l’obligation de prononcer la solidarité fiscale prévue par l’article L. 267 du LPF dès lors que l’ensemble des conditions de son application sont remplies

Dans un arrêt en date du 11 juillet 2018 (Cass. Com. du 11 juillet 2018 n°18-40.022 Monsieur Serge X), la chambre commerciale de la cour de cassation a refusé de transmettre au Conseil Constitutionnel une QPC visant l’article L. 267 du Livre des Procédures Fiscales (LPF).

La QPC objet du présent arrêt était la suivante : “Les dispositions de l’article L. 267 du livre des procédures fiscales, en tant qu’elles permettent sans aucune précision, au président du tribunal de grande instance de ne pas prononcer la déclaration de solidarité, alors même que les conditions de son prononcé seraient remplies, méconnaissent-elles l’article 34 de la Constitution pour incompétence négative, ensemble le principe de réparation découlant de l’article 4 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen ?”

Pour rappel, l’essence même des sociétés est leur personnalité morale qui entraine la distinction et la séparation des patrimoines, cette distinction et cette séparation sont la règle, la confusion étant l’exception.

En matière de procédures collectives et notamment en cas de procédure de liquidation, une des principales exceptions à ce principe est la condamnation du dirigeant au comblement du passif de son entreprise (article L. 651-2 du Code de commerce). En effet, lorsque la liquidation judiciaire d’une société fait apparaître une insuffisance d’actif, le tribunal peut décider que le montant de cette insuffisance sera supporté en tout ou en partie par les dirigeants de droit ou de fait ou par certains d’entre eux.

Il faut, pour cela, que les dirigeants aient commis une faute de gestion ayant contribué à cette insuffisance d’actif. Toutefois, le dirigeant peut être condamné à supporter en totalité ou en partie les dettes sociales, même si sa faute de gestion n’est que l’une des causes de l’insuffisance d’actif.

En pratique et en ce qui concerne la détermination du quantum de la dette à combler par le dirigeant fautif, les tribunaux veillent en général et dans le cadre de leur libre pouvoir d’appréciation, à respecter une certaine corrélation entre la gravité de la faute démontrée du dirigeant et la sanction (quantum de la dette à combler).

En matière de fiscalité des procédures collectives et en application de l’article L. 267 du LPF, l’administration fiscale peut, après le prononcé du redressement ou de la liquidation judiciaire, engager une action en solidarité fiscale à l’encontre de tous les dirigeants afin de les faire déclarer solidairement responsables avec leur entreprise de la totalité des impôts et des pénalités dus par celle-ci à la condition toutefois que le dirigeant ne sois pas déjà tenu au paiement de la dette sociale en vertu d’une autre disposition.

Il convient de noter que l’action en responsabilité pour insuffisance d’actif de l’article L. 651-2 du Code de commerce ne fait pas obstacle à l’engagement de cette action en « responsabilité fiscale » posée par l’article L. 267 du LPF.

Ce sont ces dernières dispositions dont la constitutionnalité était contestée dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt commenté.

Pour trouver à s’appliquer, l’article L. 267 du LPF nécessite la démonstration cumulative de plusieurs éléments. Ainsi, les « manquements retenus » par l’administration fiscale doivent consister en « l’inobservation grave » et « répétée » des obligations fiscales de l’entreprise, doivent être imputables au dirigeant poursuivi, et avoir rendu impossible le recouvrement de la créance fiscale sur l’entreprise.

En pratique, les manquements retenus par le juge sont principalement l’absence de dépôt des déclarations de résultats dans les délais impartis, le dépôt tardif et sans paiement de la déclaration de TVA ou le dépôt de bilan tardif (Cass. com. 8 juillet 1997 n° 1811 D, Boileau).

L’administration fiscale doit engager cette action dans des délais satisfaisants, délais appréciés souverainement par décision motivée des juges du fond (Cass. com. 14 janvier 2014 n° 13-40.061 QPC).

L’absence d’une seule de ces conditions exclut donc de facto l’application de l’article L 267 du LPF.

Il convient de noter que la mise en jeu de l’article L. 267 du LPF est donc porteuse de conséquences financières bien plus lourdes que celles encourues en cas de condamnation en comblement de passif, dans la mesure où les dirigeants sont tenus solidairement (sur leur patrimoine personnel) à acquitter la totalité de la dette fiscale de l’entreprise sans que le juge soit en mesure d’atténuer la solidarité en fonction de la gravité des agissements du dirigeant et du lien de causalité existant entre ces derniers et le passif fiscal de l’entreprise.

Dans l’arrêt commenté la Cour de Cassation rejette la QPC en jugeant que : « la question, ne portant pas sur l’interprétation d’une disposition constitutionnelle dont le Conseil constitutionnel n’aurait pas encore eu l’occasion de faire application, n’est pas nouvelle »

Et que :

« la question posée ne présente pas un caractère sérieux en ce que, contrairement à ce qui est allégué, il résulte de ce texte, tel qu’interprété par la jurisprudence (Com. 11 janvier 2005 n° 02-16.597, Bull., 2005 IV n° 7), que le juge, qui constate que les conditions d’application en sont réunies pour la totalité de la somme restant due par la société, n’a pas le pouvoir de limiter le montant de la condamnation à prononcer, ce dont il se déduit, a fortiori, qu’il n’a pas le pouvoir de refuser de prononcer la solidarité requise lorsqu’il estime que les conditions d’application de ce texte sont remplies.»

Cet arrêt est donc pour la Cour de Cassation, l’opportunité de rappeler que les dispositions de l’article L 267 du LPF sont d’application automatiques et que le juge ne dispose d’aucune pouvoir de modulation contrairement à une action en comblement de passif basée sur les dispositions de l’article L. 651-2 du Code de commerce.

Cet arrêt est également l’opportunité d’attirer l’attention des dirigeants d’entreprise sur la tendance observée ces dernières années. On a pu ainsi constater un net durcissement de la position de l’administration fiscale. En effet, celle-ci cherche à systématiquement mettre en jeu la solidarité fiscale des dirigeants sur le fondement de l’article L. 267 du LPF. Ceci, afin d’éviter aux dirigeants d’entreprise fautifs d’échapper au paiement du passif fiscal de leur société et afin de garantir une bonne moralité fiscale (Cass. com. 6 septembre 2016 n° 15-14.245 F-D).

En conclusion, on notera qu’aucune forme d’entreprise ne peut mettre à l’abri les dirigeants d’être tenus des dettes de l’entreprise. Seul un comportement adéquat dans la gestion de leur entreprise et une moralité fiscale irréprochable peut les garantir de tout risque. De plus, l’intérêt notamment d’un régime marital limitant le patrimoine propre prend tout son sens et mérite d’être pris en compte par le dirigeant.

Rémi Castebert
Avocat à la cour
NMW Avocats

Intervenant au sein des conférences EFE

Rémi Castebert est avocat au sein des départements fiscal et immobilier du cabinet NMW avocats. Il intervient en matière de fiscalité immobilière et accompagne des groupes de sociétés français et étrangers sur l’ensemble de leurs problématiques fiscales complexes (structurations, audit et opérations de revue fiscale, restructurations, fusions acquisitions, intégration fiscale et international tax planning etc.) et les assiste également dans le cadre de contrôle fiscal et de contentieux fiscal.